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3.3 - Le contrôle des comptes et l’évaluation des différents postes
De la même manière que pour une situation intermédiaire dans une entreprise « in bonis », le contrôle des comptes de l’actif circulant, du passif, des produits et des charges est réalisé.
Toutefois, dans le cadre de la situation périodique, ce contrôle prend d’avantage l’aspect d’un examen du respect des règles comptables mises en place et des obligations déclaratives spécifiques. De plus, certains comptes font l’objet d’une évaluation en raison de l’absence d’écriture de régularisation de fin de période.
3.3.1 - L’actif circulant
L’actif circulant se compose des postes de stocks, avances et acomptes fournisseurs, créances clients, autres créances et disponibilités.
3.3.1.1 - Les stocks
La valorisation des stocks à la fin de la période observée ne fait pas l’objet d’une écriture comptable. Elle est prise en compte de manière extra-comptable en fonction des documents justificatifs communiqués par l’entreprise.
Néanmoins, la cohérence globale des chiffres communiqués doit être vérifiée.
Pour les stocks de matières, fournitures, consommables et marchandises, l’examen du taux d’achats consommés d’une période à l’autre permet de mettre en évidence, le cas échéant, une anomalie dans la valorisation des stocks.
Pour les stocks d’encours et de produits finis, la comparaison de la production de la période par rapport à celle de la période précédente permet de détecter une anomalie dans la valorisation des stocks.
Dans l’affirmative, l’expert-comptable doit procéder aux vérifications usuelles.
En outre, l’expert-comptable doit indiquer dans son compte-rendu les travaux réalisés par l’entreprise et les contrôles qu’il a été en mesure d’effectuer.
3.3.1.2 - Les avances et acomptes fournisseurs
Les avances et acomptes aux fournisseurs sont une pratique courante au cours de la période d’observation. En effet, les fournisseurs qui approvisionnent l’entreprise au cours de la période d’observation sont, dans la plupart des cas, ceux antérieurs au jugement disposant, à ce titre, d’une créance « gelée ». Pour poursuivre les livraisons, ils exigent, bien souvent, soit un paiement préalable à toute livraison, soit une avance permanente.
Sur le plan comptable, l’avance permanente est portée en avances et acomptes fournisseurs. En revanche, les paiements avant livraison sur facture proforma sont enregistrés au débit des comptes « fournisseurs » afin de limiter le nombre d’écritures comptables.
En conséquence, une analyse des sommes portées au débit des comptes fournisseurs doit être effectuée. Ces sommes font l’objet d’un retraitement extra-comptable au poste « avances et acomptes fournisseurs ».
3.3.1.3 - Les créances clients
Par principe, toutes les créances clients, tant avant qu’après redressement judiciaire, sont recouvrables par l’administrateur judiciaire. Toutefois, lors de l’établissement des premières situations périodiques, les créances antérieures sont distinguées de celles postérieures pour examiner la rapidité de leur recouvrement.
De plus, dans la mesure où un échéancier est tenu, l’administrateur judiciaire souhaite obtenir une ventilation des créances par échéance.
Par ailleurs, les créances financées par des moyens de financement à court terme (effets escomptés, affacturage, Dailly) ne sont pas recouvrables par l’entreprise puisqu’elles ont été cédées, excepté les retenues de garanties et réserves portées normalement au poste « disponibilité ». En conséquence, elles sont maintenues dans les créances clients sous une rubrique distincte. Les montants avancés par les établissements de crédit sont inscrits au poste du passif chirographaire.
Néanmoins, les comptes clients doivent faire l’objet des vérifications usuelles.
3.3.1.4 - Les autres créances
Cette rubrique comprend notamment les créances sur le personnel, les organismes sociaux et fiscaux.
Ces créances ne sont retenues que si elles sont nées après redressement judiciaire ou avant mais imputables sur des dettes postérieures. En effet, les créances antérieures non imputables sur des dettes postérieures, notamment du fait de la compensation, sont considérées comme des non-valeurs.
A - Les créances sur le personnel
Les créances sur le personnel résultent d’avances sur salaire dans l’attente de la prise en charge par l’AGS ou d’avances sur frais.
L’expert-comptable doit procéder aux vérifications usuelles.
Il convient d’être particulièrement attentif aux rémunérations non comptabilisées afin de majorer le résultat.
B - Les créances sur les organismes sociaux
Les créances sur les organismes sociaux proviennent principalement de remboursements à recevoir (indemnités journalières sécurité sociale et prévoyance, intempérie, etc.) ou d’avances pour des assurances facultatives (licenciement, mutuelle, etc.).
L’expert-comptable vérifie la réalité de la créance en examinant le dossier de demande de remboursement ou le justificatif du règlement.
C - Les créances sur les organismes fiscaux
Les créances sur les organismes fiscaux correspondent le plus souvent à l’impôt forfaitaire annuel et la TVA.
Le caractère récupérable de l’impôt forfaitaire annuel est incertain lors de l’ouverture d’une procédure de redressement judiciaire. Par prudence, seul celui versé au cours de la période d’observation est retenu. L’expert-comptable en vérifie la réalité par l’examen du règlement et du bordereau-avis correspondant. Les créances de TVA concernant la TVA déductible, le crédit de TVA et la TVA sur factures non parvenues.
La créance de TVA déductible est courante au cours de la période d’observation en raison de la récupération de la TVA au moment du décaissement pour les prestations et de la réception des factures fournisseurs postérieurement à l’établissement de la déclaration.
De plus, au cours des premiers mois d’activité, un crédit de TVA peut exister dans les entreprises soumises au régime de l’exigibilité sur les encaissements pour les raisons évoquées au paragraphe 3.3.2.2. En outre, une créance de TVA sur facture non parvenue apparaît, dans tous les cas, en raison des provisions extra-comptables effectuées.
Pour ces créances, l’expert-comptable procède aux vérifications usuelles.
3.3.1.5 - Disponibilité
Cette rubrique comprend les comptes de trésorerie au sens large à savoir : · Les valeurs mobilières de placement, · Les retenues de garantie et réserves (escompte, Dailly, affacturage), · Les compte-courants (Dailly, affacturage, bancaire), · La caisse, · Le compte Caisse des dépôts et consignations ouvert au nom de l’entreprise chez l’administrateur judiciaire (général et à terme).
Pour apprécier leur réalité, l’expert-comptable effectue les contrôles habituels.
Après avoir contrôlé et évalué les comptes d’actif, il convient d’examiner les comptes de passif bénéficiant du privilège prévu à l’article L40.
3.3.2 - Le passif « article 40 »
L’objectif du passif de la situation périodique n’est pas de donner le rang exact et l’ordre précis de paiement des dettes de l’article 40. Mais, l’administrateur judiciaire et le tribunal exigent d’être informés du passif par grande masse (superprivilège, privilège et chirographaire), détaillé par tiers et nature, dont le fait générateur est postérieur au jour du jugement d’ouverture. Outre l’examen habituel des comptes, le contrôle des comptes consiste en la vérification de la séparation des opérations dans la comptabilité avant ou après redressement judiciaire en fonction du fait générateur et du respect des obligations déclaratives.
C’est pourquoi les règles de comptabilisation et les obligations déclaratives résultant des modalités d’application du fait générateur sont traitées dans ce paragraphe dans l’ordre des grandes masses de privilège et par tiers.
3.3.2.1 - Superprivilégié
Le passif superprivilégié correspond aux rémunérations suivantes : · Les salaires, primes et gratifications mensuelles, · Les congés payés, · Les primes d’une périodicité différente de mensuelle, · Les indemnités versées à l’occasion d’un licenciement.
A - Salaires, primes et gratifications mensuels
Le fait générateur est l’exécution du travail. Les rémunérations du premier jour du mois à la veille du jugement font l’objet d’un bulletin de salaire. Ce bulletin est comptabilisé dans les comptes avant redressement judiciaire. En revanche, les rémunérations du jour du jugement à la fin du mois font l’objet d’un autre bulletin de salaire qui est comptabilisé dans les comptes après redressement judiciaire.
Pour les mois suivants, les rémunérations des jours travaillés sont comptabilisées dans les comptes après redressement judiciaire.
Les comptes « personnel, rémunérations dues » sont justifiés par un lettrage. Les sommes dues correspondent au dernier mois de salaire de la période observée réglé en début de mois suivant.
B - Rémunérations des congés payés
Le fait générateur des congés payés est également l’exécution du travail indépendamment de la prise effective de telle sorte que les droits acquis au jour du jugement sont considérés antérieurs.
En conséquence, lors d’une prise de congés payés acquis antérieurement, deux bulletins de salaire doivent être établis, l’un relatif aux jours travaillés, l’autre relatif à la rémunération des congés payés. Le premier est comptabilisé dans les comptes après redressement judiciaire. Il est réglé à l’échéance normale par l’entreprise. Le deuxième est enregistré dans les comptes avant redressement judiciaire. La somme due peut être prise en charge par l’AGS. Dans ce cas, la créance du salarié est transférée par une écriture au profit de l’AGS.
Par ailleurs, les congés payés acquis sur la période observée font l’objet, de manière extra-comptable, d’une provision. Par mesure de simplification, cette provision est évaluée selon la règle du dixième des rémunérations brutes versées.
C - Primes d’une périodicité différente de mensuelle
Le fait générateur de ces primes est déterminé par la date de la cause du versement sans distinction de la période à laquelle elles se rapportent.
En conséquence, dans la mesure où la date de la cause est antérieure au jugement, la prime figure sur un bulletin de salaire établi au titre d’une période antérieure. Ce bulletin suit donc les règles évoquées au paragraphe A. Dans le cas contraire, la prime est portée en intégralité sur le bulletin de salaire du mois de versement. Ce bulletin est comptabilisé dans les comptes après redressement judiciaire. Il ne peut être pris en charge par l’AGS.
Dans ces conditions, outre la provision extra-comptable pratiquée pour la prime acquise sur la période observée, une provision de la quote-part acquise au jour du jugement est constatée.
D - Indemnités dues en cas de licenciement
Le fait générateur de l’indemnité de congés payés, l’indemnité compensatrice de préavis et l’indemnité de licenciement correspond à la date de notification de ce licenciement.
Dans l’hypothèse où cette date est antérieure au jugement, ces indemnités figurent sur un bulletin de salaire établi au titre d’une période antérieure. Ce bulletin suit donc les règles citées au paragraphe A. Dans le cas contraire ou à défaut des fonds nécessaires, un bulletin de salaire distinct est établi pour ces indemnités. Ce bulletin, pris en charge par l’AGS, est comptabilisé dans les comptes après redressement judiciaire. La créance du salarié est transférée par une écriture au profit de l’AGIS.
3.3.2.2 - Privilégié
Le passif privilégié concerne principalement les créances des organismes sociaux et fiscaux.
A - Organismes sociaux
Le fait générateur des créances des organismes sociaux correspond à celui des rémunérations auxquelles se rapportent les cotisations. Il est donc identique à celui des rémunérations visées au paragraphe précédent.
En conséquence, les règles comptables précitées sont applicables aux cotisations sociales (salariales et patronales) que les rémunérations soient réglées par l’entreprise ou pris en charge par l’AGS.
Par ailleurs, les déclarations aux organismes sociaux sont établies pour chaque période sur la base des bulletins de salaire émis et du fait générateur des rémunérations. L’une correspond aux cotisations sur rémunérations dont le fait générateur est postérieur. Cette déclaration est réglée à l’échéance normale par l’entreprise. L’autre regroupe les cotisations sur rémunérations dont le fait générateur est antérieur. Cette déclaration est annotée de la nature, date du jugement et de la mention « créance sur rémunérations nées antérieurement au jugement déclaratif, à déclarer chez Maître X, représentant des créanciers ».
Ainsi les comptes « organismes sociaux » de chacune des comptabilités, avant et après redressement judiciaire, peuvent être justifiés par les déclarations correspondantes.
B - Organismes fiscaux
La principale créance des organismes fiscaux concerne la TVA qui figure dans la comptabilité. Pour les autres impôts et taxes (impôt sur les bénéfices, taxe professionnelle et taxe foncière, contribution sociale de solidarité, taxe sur les véhicules de tourisme, taxe d’apprentissage et formation professionnelle continue, participation à l’effort construction), aucune écriture n’est, en règle générale, constatée. Ils doivent donc faire l’objet d’une provision.
1 - TVA
La TVA est comptabilisée lors de l’enregistrement des factures. Le fait générateur correspond à la date de facturation. En revanche, la créance du Trésor n’est constatée qu’au moment de l’exigibilité par une déclaration qui dépend du régime applicable.
Lorsque l’exigibilité est sur les débits, le fait générateur et l’exigibilité coïncident à la date de facturation. En conséquence, le mois ou trimestre du jugement, deux déclarations doivent être établies. L’une est relative à la TVA due au titre des opérations du premier jour (du mois ou du trimestre) à la veille du jugement. Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes avant redressement judiciaire. Elle est annotée de la nature, date du jugement et de la mention « TVA sur opérations antérieures au jugement déclaratif, à déclarer chez Maître X, représentant des créanciers ». L’autre déclaration regroupe la TVA due au titre des opérations du jour du jugement au dernier jour (du mois ou du trimestre). Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes après redressement judiciaire. Elle est réglée à la date normale d’exigibilité par l’entreprise.
Lorsque l’exigibilité est sur les encaissements, le fait générateur (date de facturation) est différent de l’exigibilité (encaissement). En conséquence, pour les mois ou trimestres à compter du jugement déclaratif, deux déclarations doivent être établies. L’une est relative à la TVA due au titre des encaissements du mois ou du trimestre sur des factures émises jusqu’à la veille du jugement. Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes avant redressement judiciaire. La date, nature du jugement et la mention « TVA sur opérations nées antérieurement au jugement déclaratif, à déclarer chez Maître X, représentant des créanciers » sont portées dans le cadre réservé à la correspondance. L’autre déclaration regroupe la TVA due au titre des encaissements du mois ou du trimestre sur des factures émises à partir du jour du jugement. Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes après redressement judiciaire. Elle est réglée à la date normale d’exigibilité par l’entreprise
Ainsi, dans ce dernier régime, l’entreprise peut bénéficier d’un crédit de TVA les premiers mois ou trimestres postérieurs au jugement d’ouverture, en raison du délai de règlement des clients. En outre, les comptes de crédit de TVA et TVA à décaisser sont justifiés par les déclarations correspondantes.
De plus, la vérification habituelle de la TVA collectée non exigible aux créances clients est effectuée et approfondie en cas d’anomalies.
Aucune provision extra-comptable n’est donc nécessaire en matière de TVA, excepté pour la TVA collectée sur factures à établir.
2 - Impôt sur les bénéfices
L’entreprise en redressement judiciaire bénéficie, en règle générale, d’importants déficits et amortissements réputés différés reportables. Dans ces conditions, l’impôt sur les bénéfices est, au cours de la période d’observation, inexistant. Aucune provision extra-comptable n’est donc à constater.
3 - Taxe professionnelle et taxe foncière
Le fait générateur de ces taxes est constitué par l’existence de l’entreprise au 1er janvier de chaque année. En conséquence, l’intégralité de la taxe de l’année en cours est comptabilisée dans les comptes avant redressement judiciaire.
Aucune provision n’est nécessaire pour la dette du jour du jugement au 31 décembre de l’année en cours.
En revanche, une provision extra-comptable est réalisée à compter du mois de janvier de l’année suivant celle du jugement sur la base des impositions précédentes ou du plafonnement à la valeur ajoutée selon le cas.
4 - Contribution sociale de solidarité
Le fait générateur de cette taxe réside dans l’existence de l’entreprise au 1er janvier de l’année au titre de laquelle elle est due bien qu’elle soit calculée sur le chiffre d’affaires de l’année précédente.
En conséquence, la déclaration de l’année du jugement d’ouverture, calculée sur le chiffre d’affaires de l’année précédente, est comptabilisée dans les comptes avant redressement judiciaire. Cette déclaration est annotée de la date, la nature du jugement et la mention « créance née antérieurement au jugement déclaratif, à déclarer chez Maître X, représentant des créanciers ».
Celle de l’année suivante, calculée sur le chiffre d’affaires de l’année du redressement judiciaire dans son intégralité, est comptabilisée dans les comptes après redressement judiciaire. Elle est réglée à sa date normale d’exigibilité par l’entreprise. Dans ces conditions, une provision extra-comptable est effectuée pour la créance de l’ORGANIC sur le chiffre d’affaires réalisé du 1er janvier à la fin de la période observée.
5 - Taxe sur les véhicules de tourisme
Le fait générateur de cet impôt se situe au premier jour de chaque trimestre civil pour la période d’imposition s’étendant du 1er octobre de chaque année au 30 septembre de l’année suivante. En conséquence, l’année du jugement d’ouverture, deux déclarations sont établies.
L’une regroupe les éléments d’imposition du 1er octobre de l’année au dernier jour du trimestre civil du jugement d’ouverture. Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes avant redressement judiciaire. Elle est annotée de la même manière que celle relative à la contribution sociale de solidarité.
L’autre récapitule les éléments d’imposition du premier jour du trimestre civil suivant le jugement d’ouverture au 30 septembre de l’année. Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes après redressement judiciaire. Elle est réglée à sa date normale d’exigibilité par l’entreprise. Dans ces conditions, une provision extra-comptable est constatée pour la créance du Trésor relative du premier jour du trimestre suivant celui du jugement d’ouverture à la fin de la période observée.
6 - Taxe d’apprentissage et formation professionnelle continue
Le fait générateur est constitué par les rémunérations versées au titre de chaque mois. En conséquence, l’année du jugement, d’ouverture deux déclarations sont établies.
L’une est relative aux rémunérations du 1er janvier à la veille du jugement d’ouverture. Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes avant redressement judiciaire. Elle est annotée de la date, la nature du jugement et la mention « Taxe sur salaires antérieurs au jugement d’ouverture, à déclarer chez Maître X, représentant des créanciers ». L’autre est relative aux rémunérations versées du jour du jugement d’ouverture au 31 décembre de l’année. Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes après redressement judiciaire. Elle est réglée à sa date normale d’exigibilité par l’entreprise.
Dans ces conditions, une provision est constituée, de manière extra-comptable, pour constater la créance relative aux rémunérations du jour du jugement à la fin de la période observée sur la base des taux usuels de cotisation.
7 - Participation effort construction
Le fait générateur de cette taxe se caractérise par la non-réalisation de l’investissement obligatoire au 31 décembre de chaque année. En conséquence, une seule déclaration, assise sur les salaires de l’année précédente, est établie l’année du jugement. Cette déclaration est comptabilisée dans les comptes après redressement judiciaire. Elle est réglée à sa date normale d’exigibilité par l’entreprise. Dans ces conditions, une provision extra-comptable est constatée pour la créance relative aux rémunérations du 1er janvier de l’année précédent le jugement à la fin de la période observée.
3.3.2.3 - Chirographaire
Le passif chirographaire concerne les créances des ASSEDIC, des fournisseurs et des clients (acomptes, facturés d’avance.)
Par souci de simplification, les fournisseurs bénéficiant d’un privilège (bailleur, loueur, crédit-bailleur, intervenant de la procédure) sont maintenus en créanciers chirographaires afin d’éviter tout retraitement fastidieux.
A - Fournisseurs
Le fait générateur des créances fournisseurs correspond à la livraison ou à l’exécution de la prestation.
En conséquence, les factures fournisseurs sont enregistrées dans les comptes avant redressement judiciaire si la livraison ou l’exécution de la prestation est antérieure au jugement quelle que soit la date de la pièce comptable. A l’inverse, les factures fournisseurs sont comptabilisées dans les comptes après redressement judiciaire si la livraison ou l’exécution de la prestation est postérieure au jugement.
Pour les livraisons, ce principe ne pose, en règle générale, pas de difficultés puisqu’une facture est émise à chaque livraison. Si une facturation mensuelle est établie pour toutes les livraisons d’un mois, le fournisseur doit en établir deux pour le mois du jugement. Pour les prestations à abonnement (EDF, eau, location, crédit-bail, téléphone, etc.), le fournisseur établit également deux factures puisqu’elles sont réputées être rendues au jour le jour.
Par ailleurs, les comptes fournisseurs font l’objet des vérifications usuelles, notamment l’examen du lettrage effectué par les services administratifs et comptables.
B - Acomptes clients et clients facturés d’avance
Le fait générateur se situe à la date du versement ou de facturation.
En conséquence, ces créances devraient bénéficier de la règle posée par l’article L33. Toutefois, en pratique, elles sont imputées sur les prestations exécutées après le jugement par l’entreprise.
Dans ces conditions, les acomptes clients qui figurent dans la comptabilité tant avant qu’après redressement judiciaire, sont inscrits au passif chirographaire. Toutefois, ces acomptes doivent correspondre à des livraisons ou prestations non réalisées. Pour les clients facturés d’avance, il convient d’en apprécier l’exhaustivité par l’examen des comptes de produits et des modalités de calcul. Ces créances sont prises en compte dans le passif chirographaire, de manière extra-comptable, par une provision.
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